【案例】非居民企业转让股权、留存收益转资本公积等税务处理

2020年11月26日，某股份有限公司在补充法律意见书中披露了非居民企业股东转让股权给境内架构相同的合伙企业、留存收益转为资本公积、资本公积转增股本等的税务处理。

《审核问询函》问题2

关于外资股东信邦远东股份转让事项。招股说明书披露：

（1） 2018 年 1 月 15 日，发行人股东信邦远东将所持 312.00 万股份以 11,000.00万元转让给共青城国邦；共青城国邦已向信邦远东支付 2000.00 万元，剩余 9000.00万元股份转让价款尚未实际支付。针对此次股权转让，共青城国邦已为信邦远东代扣代缴 194.32 万元（对应 19,999,999.80 元已支付股权转让款，按照 35.2 元/股价格缴纳），剩余90,000,000.20 元对应的所得税暂未代扣代缴。

（2）2018 年 11 月 20 日，发行人股东信邦远东将所持 769.5800 万股份以27,089.2160 万元转让给共青城国邦，将所持 197.9200 万股份以 6,966.7840 万元转让给共青城信邦；2020 年 5 月 15 日，信邦远东、共青城国邦、共青城信邦签署《补充协议》，同意共青城信邦受让 197.9200 万股的价格变更为 1,000.00 万元。上述股权转让后，发行人的外资股东信邦远东退出持股，发行人的企业性质由外商投资股份有限公司变更为内资股份有限公司。《补充协议》签署后，① 共青城信邦已支付转让款，共青城信邦在为信邦远东代扣代缴所得税时，是按照税局认定的公允价格为基准计算缴纳所得税，共青城信邦已为信邦远东代扣代缴 97.16 万元所得税（对应 1,000.00 万元已支付股权转让款，按照 35.2 元/股价格缴纳），剩余5,966.7840 万元对应的所得税暂未代扣代缴。② 共青城国邦未支付转让款，已为信邦远东代扣代缴97.16 万元（对应 1,000.00万未支付转让款的预付税，按照35.2 元/股价格缴纳），剩余26,089.2160 万元对应的所得税暂未代扣代缴。

请发行人：（1）补充披露股份转让价款尚未实际支付的原因和偿付安排，结合共青城国邦最近一年一期的财务数据、资金来源等分析共青城国邦是否具备偿付能力，是否存在纠纷或潜在纠纷，是否影响发行人股权结构的稳定和清晰，是否对本次发行上市构成障碍；（2）结合股权转让纳税义务发生时点的法律法规等相关规定，披露相关方未按时足额纳税是否构 成重大违法行为，是否存在受到行政处罚的风险；（3）补充披露共青城信邦转让对价由 6,966.7840 万元变更为 1,000.00 万元的原因、定价依据以及履行程序的合规性；（4）补充披露发行人及其子公司设立、存续过程、资金来源是否符合境外投资、外商投资、返程投资、外汇管理、税收等方面的法律法规的规定，是否取得有关主管部门的核准或备案，履行的相关程序及其合法合规性，是否存在法律瑕疵，是否存在纠纷或潜在纠纷；（5）补充披露发行人历次增资和股权转让资金来源及合法合规性是否双方真实意思表示，是否存在委托持股、信托持股、利益输送或其他利益安排，是否存在纠纷或者潜在纠纷；（6）补充披露历次股权转让、增资、分红、整体变更等过程中涉及到的控股股东及实际控制人缴纳所得税、发行人代扣代缴情况，是否存在违反税收法律法规等规范性文件的情况；（7）补充披露发行人股东与发行人实际控制人、董监高、主要客户、供应商、主要股东、本次发行中介机构相关人员之间是否存在关联关系、代持关系、对赌协议或其他利益安排。

请保荐人及发行人律师发表明确意见。

回复：

（一）补充披露股份转让价款尚未实际支付的原因和偿付安排，结合共青城国邦最近一年一期的财务数据、资金来源等分析共青城国邦是否具备偿付能力，是否存在纠纷或潜在纠纷，是否影响发行人股权结构的稳定和清晰，是否对本次发行上市构成障碍

1.补充披露股份转让价款尚未实际支付的原因和偿付安排

2018年 1 月，发行人股东信邦远东将所持发行人股份 312.5 万股以 11,000 万元转让给共青城国邦。截至本补充法律意见出具日，共青城国邦已向信邦远东支付19,999,999.80 元（其中，代扣代缴税款 1,943,181.80 元）。

2018年 12 月，发行人股东信邦远东将所持发行人股份 769.58 万股以 27,089.216万元转让给共青城国邦。截至本补充法律意见出具日，共青城国邦未向信邦远东付款，但已就其中 1,000 万元股份转让款代扣代缴税款 971,590.90 元。

上述尚未实际支付转让价款的两次股份转让均为同一控制下的股份转让，转让方信邦远东和受让方共青城国邦的实际股权结构相同。

根据共青城国邦的说明，股份转让价款尚未实际支付的原因系信邦远东和共青城国邦的实际股权结构相同，均由实际控制人 100% 控制，为了降低实际控制人短期内在不同持股平台之间资金转移支付的 压力，共青城国邦尚未向信邦远东支付全部股份转让价款。

根据共青城国邦及其合伙人李罡、姜宏、余希平作出的承诺，对于上述两次尚未实际支付的股份转让价款，共青城国邦将于 2024 年 12 月 31 日前支付完毕。

……

（二）结合股权转让纳税义务发生时点的法律法规等相关规定，披露相关方未按时足额纳税是否构成重大违法行为，是否存在受到行政处罚的风险

上述两次股权转让的纳税义务人为信邦远东，扣缴义务人为共青城信邦、共青城国邦，其中共青城信邦已按调整后的价格向信邦远东支付了上述股份转让的全部转让价款，并已代扣代缴税款；共青城国邦已向信邦远东支付了1,999.99998 万元股份转让款已代扣代缴税款），另外还就未支付的股权转让款中的其中 1,000 万元代扣代缴了 相应的信邦远东企业所得税税款，剩余合计35,992.05693 万元尚未支付。

根据《中华人民共和国企业所得税法（2018 修正）》第三十七条 的规定 ，“对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。”信邦远东为境内非居民企业，根据《中华人民共和国企业所得税法 2018修正）》第三十七条，共青城信邦、共青城国邦作为信邦远东股权转让款项涉及企业所得税的扣缴义务人，在其实际支付股权转让款或到期应支付的时点负有代扣代缴义务。

因此，对于共青城国邦、共青城信邦已经支付的股权转让款部分，共青城国邦、共青城信邦已经履行了代扣代缴义务，相关纳税义务已履行完毕；对于其未支付的股权转让款，根据共青城国邦及其合伙人李罡、姜宏、余希平作出的承诺，共青城国邦拟于 2024 年12 月 31 日前支付完毕，并相应履行代扣代缴义务。

经现场实名咨询共青城国邦的主管税务局即九江共青城开放开发区税务局第一税务所相关负责人，该相关负责人确认可以分期支付股份转让款，并且在实际支付股权转让款的时候由支付方代扣代缴税款。

……

综上所述，

本所律师认为，除发行人两次股份转让中原股东信邦远东暂未缴纳未收到的股份转让款部分的税款，以及资本公积转增股本中实际控制人控制的共青城国邦、共青城信邦和横琴信邦暂未为其合伙人代扣代缴个人所得税外，发行人设立、存续过程、资金来源符合境外投资、外商投资、外汇管理、税收等相关法律法规的规定，已取得有关主管部门的核准或备案，履行的相关程序合法合规，不存在法律瑕疵，不存在纠纷或潜在纠纷；发行人投资子公司的过程以及发行人或其子公司对该等子公司投资或受让的资金来源符合境外投资、外商投资、外汇管理、税收等相关法律法规的规定，均已取得有关主管部门的核准或备案，履行的相关程序合法合规，不存在法律瑕疵，不存在纠纷或潜在纠纷。

……

（六）补充披露历次股权转让、增资、分红、整体变更等过程中涉及到的控股股东及实际控制人缴纳所得税、发行人代扣代缴情况，是否存在违反税收法律法规等规范性文件的情况

1.2016年 5 月，整体变更为股份公司

2016年 3 月 1 日，发行人各发起人以信邦有限截至 2015 年 1 1 月 3 0 日经审计的净资产值 9,487 万元折合注册资本 3,125 万元，剩余 6,362 万元计入资本公积，将信邦有限整体变更设立为股份有限公司。2016 年 5 月，发行人办理完成本次整体变更的工商、外商投资等手续。

本次整体变更前后，各发起人的持股比例不变，公司的注册资本股本均为 3,125万元，不涉及以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本的情况，但存在以盈余公积、未分配利润转为资本公积的情形。

发行人整体变更前后注册资本未发生变化，不涉及以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本的情况，发起人股东无需缴纳所得税。

针对上述事项，发行人实际控制人已出具《承诺函》：“如税务部门要求缴纳信邦智能整体变更为股份公司、资本公积转增股本时的相应税款，本人将及时全额缴纳应缴税款、滞纳金（如有）、罚款（如有）及因此产生的其他费用和损失（如有）；若信邦智能因此遭受损失的，本人将对信邦智能予以相应的补偿。”

2.2018 年 2 月，股份转让

2018年 2 月，发行人股东信邦远东将所持发行人股份 312.5 万股以 11,000 万元转让给共青城国邦。在该次股份转让中，纳税义务人为信邦远东，代扣代缴义务人为共青城国邦，不涉及发行人代扣代缴的义务。相关纳税问题详见本补充法律意见第二、（二）部分。

3.2018年 3 月，股份转让

2018年 3 月，发行人股东共青城国邦将所持发行人股份 130.6818 万股以4,599.9994 万元转让给弘信二期；将所持发行人股份 42.6136 万股以 1,499.9987 万元转让给弘信晨晟。因该次转让未产生溢价，共青城国邦无需缴纳个人所得税。

4.2018年 12 月，股份转让

2018年 12 月，发行人股东信邦远东将所持发行人股份 769.58 万股以 27,089.216万元转让给共青城国邦将所持发行人股份 197 92 万股以 6,966.784 万元转让给共青城信邦 。在该次股份转让中， 纳税义务人为信邦远东，代扣代缴义务人为共青城国邦、共青城信邦，不涉及发行人代扣代缴的义务。相关纳税问题详见本补充法律意见第二、（二）部分。

5.2019 年 12 月，资本公积转增股本

2019年 12 月，发行人以总股本 32,982,954 股为基数，以资本公积金 49,716,996元向全体股东每 10 股转增 15.0735425 股，合计转增股本 49,716,996 股，转增后的股本总数为 82,699,950 股。在本次资本公积转增股本前，发行人的资本公积包括发行人整体变更为股份有限公司时由盈余公积、未分配利润、股东增资产生的股本溢价等转为资本公积及整体变更后新股东增资产生的股本溢价。

（1）信邦集团

对于由股本溢价形成的资本公积转增股本，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函 [2010]79 号）第四条的规定，被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

对于由盈余公积、未分配利润等形成的资本公积转增股本，根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条的规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。

因此，本次资本公积转增股本不作为控股股东信邦集团的收入或作为其免税收入，信邦集团无需缴纳企业所得税。

（2）横琴信邦、共青城国邦、共青城信邦

横琴信邦、共青城国邦、共青城信邦的合伙人均为自然人。《财政部、国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》规定：“合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税……”

《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198 号）规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函 [1998]289 号）规定：“《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198 号）中所表述的‘资本公积金’是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。”自 1992 年 5 月 15 日起施行、于 2016年 1 月 1 日失效的《股份制企业试点办法》规定：“我国有股份制企业主要有股份有限公司和有限责任公司两种组织形式。”

《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54 号）规定：“加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照‘利息、股息、红利所得’项目，依据现行政策规定计征个人所得税。”

《财政部、国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税 [2015]116 号）规定：“自 2016 年 1 月 1 日起，全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5 个公历年度内（含）分期缴纳，并将有关资料报主管税务机关备案”、“个人股东获得转增的股本，应按照‘利息、股息、红利所得’项目，适用 20% 税率征收个人所得税”。

《国家税务总局关于股权奖励和转增股本个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 80 号）规定：“非上市及未在全国中小企业股份转让系统挂牌的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本，并符合财税[2015]116 号文件有关规定的，纳税人可分期缴纳个人所得税。”

《广州市地方税务局规范税收执法裁量权实施办法（试行）》第二十五条规定：税收规范性文件存在两种或两种以上合理解释的，行使裁量权时应选择最有利于行政相对人的解释。

2019年 12 月发行人股本溢价形成的资本公积余额满足该次转增股本的金额要求，发行人股东横琴信邦、共青城国邦、共青城信邦暂未为其合伙人代扣代缴个人所得税。

……

吴健、姜新录等合著的《企业重组财税处理实务与案例》已经出版，全书67.2万字，546页，请认准正版，谨防盗版。