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“拆一还一”的税会处理

严颖 专题导图
2024-08-27
“拆一还一”是指拆迁人以建设的房屋补偿给被拆除房屋的所有人，使原所有人继续保持其对房屋的所有权的一种实物补偿形式，目前普遍采用以建成后新房等面积换取需拆占原住户面积，对原住户在“拆一还一”的基础上增加的面积依市场价或优惠价出售的方法。本文为“拆一还一”有关税会处理进行总结。
一、增值税
根据《财政部 国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税〔2016〕140号）第七条规定：“《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号）附件2第一条第（三）项第 10点中‘向政府部门支付的土地价款’，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。同时，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用允许在计算销售额时扣除”。
又根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号附件，以下简称实施办法）第四十四条：“纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。（三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）成本利润率由国家税务总局确定。”同时参考《国家税务总局关于纳税人开发回迁安置用房有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第2号），纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房，并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为，采用营业成本或者工程成本×（1＋成本利润率）÷（1-营业税税率）的方式予以核定，但不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款。（政策精神平移）
根据上述规定，房地产开发企业对被拆迁安置户实行“拆一还一”，可以按组成计税价格确定增值税销售额，按转让不产缴纳增值税，同时可以将对应的销售额作为拆迁补偿费用在计算销售额时扣除。

二、企业所得税
《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为： 
　　（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； 
　　（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； 
　　（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。 
　　第三十一条规定，企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本： 
　　（一）企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理： 
　　1.换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 
2.换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。 
　　根据上述规定，对被拆迁安置户实行“拆一还一”，对归还的等面积房屋属于换取其他单位或个人的土地（非货币性资产）应视同销售，应按等面积的市场价确定销售收入，并确认相应的开发成本。 
在税前扣除凭证上,"拆一还一"需要分两步走,第一步按照31号文件规定确认视同销售所得，对补偿的房屋按照公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定视同销售收入，同时按照税收规定计算确认拆迁安置房屋的视同销售成本。第二步，应按公允价值或同期同类房屋市场价格计算的金额作为“拆迁补偿费”计入开发成本的土地成本中。

三、土地增值税
（一）房地产企业
根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）第六条：“关于拆迁安置土地增值税计算问题”规定：1.房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。2.开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发〔2006〕187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。3.货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。注意销售收入是全额计入土增，拆迁补偿费需要按照项目自用还是销售进行分摊计入相应的土地成本。
（二）被拆迁方
依据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条、《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。
“因国家建设需要依法征用、收回的房地产”，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。
因“城市实施规划”而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因“国家建设的需要”而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。
符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。

三、个人所得税
《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税〔2005〕45号）及《国家税务总局关于个人取得被征用房屋补偿费收入免征个人所得税的批复》（国税函〔1998〕428号）规定，按照城市发展规划，在旧城改造过程中，被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，属于补偿性质的收入，无论是现金还是实物（房屋），均免予征收个人所得税。

四、契税
根据《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税〔2005〕45号）规定，对拆迁居民因拆迁重新购置住房的，对购房成交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税，成交价格超过拆迁补偿款的，对超过部分征收契税。

 

六、会计分录模板
1.支付拆迁补偿款，收到或支付补价时
借：开发成本——拆迁补偿费
银行存款
贷：其他应付款（应付拆迁补偿费）
预收账款 （收到补价）
银行存款 （支付补价）

2.结转开发成本
借：开发产品
贷：开发成本——拆迁补偿费

3.房屋交付时，纳税义务发生
借：其他应付款
预收账款
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）

4.结转安置房成本
借：主营业务成本
贷：开发产品

5.拆迁补偿费抵减销项税额时
借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）
贷：主营业务成本

6.计提税金及附加
借：税金及附加 
　　 贷：应交税费——应交城市维护建设税
应交税费——应交教育费附加
应交税费——应交地方教育附加

六、主要涉税风险
（一）开发企业对“拆一还一”等面积的部分未按成本价计税直接视为拆迁成本，仅按差价部分（即超面积部分）记入营业收入，从而少申报纳税。
自查方法：
1.核实开发项目的《动迁房屋产权调换协议书》或《回迁安置协议》，核实调换房屋的面积和超出补偿面积差价款的情况。
2.选取部分拆迁户进行调查了解，拆迁补偿方式、补偿金额、支付方式、安置用房面积、安置地点等，进一步核实“拆迁还房”业务。
3.自查房地产开发企业在办理拆迁补偿房产时，核实补偿房产竣工并与被拆迁户办理交接手续时是否按照规定申报缴纳增值税。

（二）增值税差额纳税未取得合法有效凭证
根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》及财税〔2016〕140号文件规定，纳税人扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

本文由小颖言税原创，转载请注明来源。
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