房地产企业所得税预缴申报和年度申报的协调（下）
新填报口径意味着，房地产开发企业未完工产品预售收入结转完工产品收入后，可以按照实际利润在预缴时对预计毛利额进行纳税调整。需注意的是，上期案例，当年已达到所得税上完工条件，而下年才在会计上结转收入，房地产开发企业当年年度申报时应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。这部份收入的跨年度税会差异调整，不能放在5010表（仅针对房地产企业销售未完工产品、会计上未完工产品转完工产品）调整，只能放在5000表相关行列直接调整。如第43行“（七）其他”：填报其他因会计处理与税收规定有差异需纳税调整的特殊事项金额。下边举个当年有预缴同时当年有会计结转收入，预缴申报表2019年调整对比的案例：百强房地产开发公司2019年第一季度取得A项目预售收入22000万元，期间费用300万元，预缴企业所得税=（22000×15%-300）×25%=750万元；第二季度A项目达到完工交房，会计上结转完工收入22000万元，成本17000万元，同时取得B项目预售收入4000万元，期间费用100万元。假设当地所得税计税毛利率为15%，不考虑增值税、土增税、城建税等税种。
按照原填报口径百强公司第二季度预缴企业所得税=（22000-17000-300-100+4000×15%）×25%-750=550万元。相关报表填报如下：按照新填报口径百强公司第二季度预缴企业所得税=（22000-17000-300-100-22000×15%+4000×15%）×25%-750=-275万元。注意：根据第15行“本期应补（退）所得税额 \ 税务机关确定的本期应纳所得税额”填报说明，当第11-12-13-14行＜0时，本行填0以上计算方式中，第4行为-22000×15%+4000×15%=-2700，该行填写负数导致第二季度第15行本期应交税费为0。因此部分地区税局口径为：如果当年预售款按预计毛利额填第4行，当年又转入营业收入，第4行不能少于0。但笔者认为该规定不太合理，既然该部分预售款会计上已经确认收入，当年度该部分预售收入已按预计毛利率确认应纳税所得应该可以抵减。当会计结转实际毛利率大于预计毛利率时，预计毛利预缴部分存在重复预缴的情况。当会计结转实际毛利率小于预计毛利率时，预计毛利预缴部分因为第15行不能小于0，不会存在退税情况。但如有同期其他预收款，则可能冲减该部分按预计毛利需预缴税款，这也许是当地税局不允许第4行少于0的原因。如果当地规定以上报表第4行不能少于0，只能冲回4000万，即4000*15%-4000*15%=0，最后还需补交400万元。存在重复缴税问题。只能到当年汇算清缴时一并结算了。总体而言，23号公告还是有助于减少房地产开发企业的资金占用。以上案例具体年报填报可参考案例解析房地产开发企业特定业务纳税调整填报。由于该案例中相应预售收入和会计结转都在一年，不需要通过A105010调整，在结转会计利润上做一定调整即可（如有调增调减通过第43行“（七）其他）。当年预收款按预计毛利预缴税款的，直接在年报当年预缴款中列示即可。其实更复杂的还是新会计收入准则实行后可能导致的税会差异，会计收入确认时点比企业所得税提前了，如何处理与预售款季度、年度申报的协调问题？欢迎关注和讨论！
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